על-פי ההגדרות בסעיף 1 לחוק מיסוי מקרקעין, ניתן להגיע למסקנה כי הביטול הוא מכירה / העברה / חזרה / ויתור על זכות. במקרה זה, הביטול ייתפס כמכירה חוזרת. סעיף 102 לחוק: "החזרת מס בביטול מכירה" המנהל יחזיר מס אם הוכח לו כי נתבטלו מכירת זכות במקרקעין או פעולה באיגוד מקרקעין ששולם עליהם המס. מכאן שאם הצדדים יוכיחו שהתבטלה העסקה, אז יראו את העסקה כמבוטלת ולא עסקה חוזרת. אמנם, הסעיף אינו מדבר על הביטול עצמו, אך מעצם העובדה, שמוחזר המס של העסקה הראשונה, משתמע שגם הביטול אינו עסקה במקרקעין. עולה כאןהשאלה : האם העסקה תיראה כמבוטלת מיום שבוצעה או מיום שבוטלה? ישנם מספר פסקי דין הדנים בשאלה זו כאשר יש סתירה ביניהם. בפס"ד מנהל מס שבח נ' מועצת פועלי חיפה, ( ע"א 526/87) בוטלה עסקה וכשהיא התקיימהמחדש ביקשו שהשבח יחושב מיום המכירה החדש (מיום ביטול העסקה ולא מהמועד המקורי של רכישת הנכס). נקבע שהעסקה מבוטלת בדיעבד, כאילו לא היה חוזה כלל (ברגע שבוטל החוזה כאילו לא היה מעולם). בפס"ד קציר נ' מנהל מס שבח ( ע"א 102/86) לאח אחד היו שתי דירות. דירה אחת נתן במתנה לאחיו. לאחר פז"מ מסוים מכר את הדירה השנייה שהייתה לו ואז ביקש פטור של פעם ב-4 שנים. מנהל מס שבח לא נתן פטור, מפני שנתן לאחיו דירה במהלך 4 השנים וראה בכך מכירה. מה עשה האח? הלך וביטל את המתנה שנתן לאחיו. לפי פס"ד מועצת פועלי חיפה העסקה לכאורה לא הייתה מעולם, ומגיע הפטור. בעניין זה בית-המשפט פסק, כי עסקה שהתבטלה, בטלה מכאן ולהבא (את השבח צריך לחשב מביטול העסקה). בהנחה שמנהל מס שבח מקבל את ביטול העסקה (השתכנע שאין מכר חוזר) ממתי זה בדיעבד כאילו לא הייתה עסקה, וממתי זה מכאן ולהבא? בפס"ד קציר נפסק,כי הביטול מכאן ולהבא, ההיפך מפס"ד מועצת פועלי חיפה. הפסיקות אמנם סותרות אך גם העובדות שונות. בפסקי הדין קיימת אבחנה, בין מה שקרה לפני הביטול לבין מה שקרה לאחר הביטול: - כל דבר ועניין שהתרחש לפני הביטול, לגביהםהביטול הוא מכאן ולהבא.
- כל מה שהתרחש לאחר הביטול, לגביהם הביטול רטרואקטיבי.
|
|
בפס"ד קציר נמכרה הדירה השנייה לפני הביטול, לכן הביטול הוא מכאן ולהבא. בפס"ד זמר נ' מנהל מס שבח מקרקעין, (ע"א 304/85) דובר בשתי אחיות שלאחת מהן, היו שתי דירות והיא נתנה דירהאחת במתנה לאחותה. המתנה דווחה כמתנה בין קרובים. שולם מס רכישה תוך ניצול הפטור בסעיף 62 (שליש מס רכישה על הרוכש). כעבור 6 שנים האב קנה דירה במתנה לאחות שקיבלה את הדירה והוסכם שהיא תחזיר את הדירה שקיבלה מאחותה.במקביל התבקש ביטול מכר לגבי הדירה שניתנה לאחות לפני 6 שנים. מנהל מס שבח לא הסכים לראות בכך ביטול אלא מכר חוזר והטיל חיוב של שליש מס רכישה, מן הטעם כי מדובר בעסקה מלאכותית. עמדת המנהל התקבלה בבית המשפט אך נקבע שאין מדובר בעסקה מלאכותית (תיאור לא נכון של האירוע). השאלה, האם בפנינו ביטול מתנה או עסקת מכר חוזרת תלויה בעובדות ובנסיבות. במקרה זה - חזקה ורישום הוא המבחן (החזקה עברה לאחות והרישום על שם האחות). לאור זאת נפסק כי מדובר במכר חוזר / מתנה חוזרת, לכן יש לשלם שוב שליש מס רכוש. בפס"ד עדני נ' מנהל מס שבח מקרקעין,( ע"א 505/85) עדני מכר דירת מגורים וגילהשהוא לא זכאי לפטור למרות בקשתו. בשלב זה ביקש עדני לבטל את העסקה אך לאור סירובם של הקונים פנו לבימ"ש. בהסכם פשרה בבימ"ש נקבע שהעסקה תבוטל והכסף יוחזר לקונים. מנהל מס שבח לא קיבל את הביטול וטען שמדובר בעסקה מלאכותית והצדדים יצרו את הסכסוך כדי לא לשלם מס. נפסק כי העסקה אמיתית, כך גם הפשרה שהושגה. ביטול לאחר סכסוך הוא ביטול עסקה. סיכום: רואים עסקה כמבוטלת כאשר יש פגם בחוזה אך כאשר הצדדים משנים את דעתם בעקבות שינוי נסיבות, מדובר במכר חוזר . בחוזר מס הכנסה נקבעו מבחנים לסווג, כאשר עסקה מלאכותית תחשב מכר חוזר ועסה אמיתית כביטול עסקה. להלן המבחנים: - האם נרשמו הזכויות בטאבו/מנהל/חברה משכנת?
- האם הייתה הפרה של אחד הצדדים לחוזה?
- מהו הזמן שעבר בין הכריתה לביטול? ככל שעובר יותר זמן נראה בזה עסקה מלאכותית.
- מה התמורה ששולמה ובאילו מועדים? ככל ששולמה יותר תמורה, נראה בזה מכר חוזר.
- האם הקונה תפס חזקה?
- מה גובה הפיצוי ששולם ועל ידי מי?
- האם קיימים יחסים מיוחדים בין הצדדים? ככל שהיחסיםקרובים נראה בזה עסקה מלאכותית.
- האם יש קשר בין גובה הפיצוי לבין השינוי בשווי הקרקע? נסיבות חדשות.
- האם יש קשר בין גובה הפיצוי לגובה החיסכון במס? ככל שהפער גדול יותר נראה בזה עסקה מלאכותית.
- תכנוני מכירה עתידיים שהצדדים מתכוונים לבצע.
- האם מדובר בדירת מגורים שחויבה במס? בד"כ עלול המוכר שחויב במס לבטל את המכירה רק על-מנת לשוב ולמכור את זכויותיו לאחר, כלומר ירצה להתחמק ממס (עדני).
המחברת: עו"ד/רו"ח אליס עדן בעלת משרד ראיית חשבון, משמשת דירקטורית במספר חברות ומרצה ב- LEE MARSHEL. |
